Automatyczna wymiana informacji podatkowych o kryptowalutach

Gdy Krajowa Administracja Skarbowa chce sprawdzić, czy podatnik zadeklarował dochody z zagranicznego rachunku, coraz rzadziej musi o cokolwiek pytać obce państwo. Dane najczęściej już u niej są — trafiły do polskiego urzędu automatycznie, w regularnej przesyłce od administracji kraju, w którym rachunek jest prowadzony. Ten sposób współpracy między państwami nosi nazwę automatycznej wymiany informacji (w skrócie AEOI — od angielskiego Automatic Exchange of Information) i jest dziś jednym z najważniejszych narzędzi egzekwowania podatków od aktywów trzymanych za granicą. Od niedawna obejmuje także kryptowaluty.

Na czym polega automatyczna wymiana

Kluczowa cecha tego mechanizmu kryje się w słowie “automatyczna”. W klasycznej współpracy podatkowej jedno państwo zwraca się do drugiego z konkretnym zapytaniem o konkretnego podatnika — i dopiero wtedy otrzymuje odpowiedź. Wymiana automatyczna działa inaczej. Zgodnie z dyrektywą 2011/16/UE o współpracy administracyjnej w dziedzinie opodatkowania polega ona na “systematycznym przekazywaniu określonych z góry informacji innemu państwu członkowskiemu, bez uprzedniego wniosku, w ustalonych z góry, regularnych odstępach czasu”.

Innymi słowy, dane płyną z góry ustalonym strumieniem, a nie na żądanie. Państwo, w którym podatnik ma rachunek lub konto, samo z siebie i cyklicznie informuje o tym państwo, w którym podatnik mieszka. Nie trzeba wskazywać nazwiska, podejrzenia ani sprawy — przekazywane są wszystkie dane spełniające ustalone kryteria. Celem, wprost nazwanym w dyrektywie, jest umożliwienie państwom wymiany informacji istotnych dla stosowania i egzekwowania krajowych przepisów podatkowych, a przez to zwalczanie oszustw podatkowych i uchylania się od opodatkowania w warunkach rosnącej mobilności podatników i kapitału.

Pierwotna dyrektywa objęła automatyczną wymianą kilka kategorii dochodów, między innymi dochody z zatrudnienia, wynagrodzenia członków zarządu, świadczenia emerytalne i rentowe czy dochody z nieruchomości. Z czasem jej zakres był systematycznie poszerzany kolejnymi nowelizacjami, oznaczanymi skrótami DAC2, DAC3 i następnymi. To właśnie ta konstrukcja — jedna dyrektywa ramowa, rozbudowywana o kolejne rodzaje danych — pozwoliła w końcu włączyć do systemu również kryptoaktywa.

Jak to działa krok po kroku

Mechanizm najłatwiej prześledzić na przykładzie użytkownika, który handluje kryptowalutami na zagranicznej giełdzie. Cały proces składa się z kilku ogniw.

Najpierw dostawca usług — na przykład giełda kryptoaktywów — zbiera dane o swoim kliencie i jego aktywności. Ustala jego tożsamość w ramach procedur należytej staranności, a przede wszystkim określa jego rezydencję podatkową, czyli państwo, w którym klient podlega opodatkowaniu. Równolegle gromadzi informacje o transakcjach: o nabyciach i zbyciach, wymianach jednej kryptowaluty na drugą, płatnościach oraz transferach.

Następnie, raz w roku, dostawca raportuje te dane organowi podatkowemu własnego państwa — tego, w którym sam jest zarejestrowany. To jest moment, w którym prywatna platforma przekazuje ustandaryzowany zestaw informacji administracji skarbowej.

W kolejnym kroku wkracza wymiana międzynarodowa. Organ podatkowy państwa dostawcy nie zatrzymuje danych dla siebie — segreguje je według rezydencji podatkowej użytkowników i automatycznie przesyła każdą porcję do właściwego państwa. Dane polskiego rezydenta trafiają zatem do polskiej administracji.

Na końcu tego łańcucha stoi KAS. Polski organ otrzymuje informacje o tym, że jego rezydent prowadził działalność na zagranicznej giełdzie, i poznaje jej zakres — mimo że sama platforma działa poza granicami kraju i nie podlega bezpośrednio polskiemu nadzorowi. Bez automatycznej wymiany taka aktywność pozostawałaby dla urzędu praktycznie niewidoczna.

Trzeba przy tym pamiętać, że mechanizm jest wzajemny i wielostronny. Polska nie tylko odbiera dane o swoich rezydentach od innych państw, ale też sama przekazuje im informacje o ich rezydentach korzystających z krajowych dostawców. Wymiana nie zamyka się w relacji dwóch krajów — obejmuje całą sieć uczestniczących administracji, a w przypadku standardu OECD także państwa spoza Unii, które przystąpiły do wspólnych ram. Dla użytkownika oznacza to, że wybór giełdy w innym kraju nie wyprowadza jego aktywności poza zasięg wymiany, o ile państwo tej giełdy również w niej uczestniczy — a krąg takich państw jest szeroki i wciąż się poszerza.

Od rachunków bankowych do kryptowalut

Dla rachunków bankowych i innych rachunków finansowych ten schemat działa już od lat. Podstawą jest wypracowany na forum OECD wspólny standard do wymiany informacji o rachunkach finansowych (CRS — Common Reporting Standard), który w prawie unijnym został wdrożony właśnie jako nowelizacja DAC2. Podobną rolę — choć w relacjach z jednym państwem i na innej podstawie — odgrywa amerykańska ustawa FATCA, dotycząca rachunków obywateli i rezydentów Stanów Zjednoczonych. Dzięki tym rozwiązaniom banki od dawna raportują salda i dochody z rachunków posiadaczy będących rezydentami innych państw, a administracje skarbowe wymieniają się tymi danymi automatycznie.

Przez długi czas kryptoaktywa pozostawały poza tym systemem. Były przechowywane nie na klasycznych rachunkach bankowych, lecz u dostawców usług, których standard CRS wprost nie obejmował. Powstała w ten sposób luka: podatnik, który przeniósł oszczędności z banku na giełdę kryptowalut, wypadał z pola widzenia automatycznej wymiany. Domknięcie tej luki stało się celem dwóch równolegle przygotowanych instrumentów. Na poziomie międzynarodowym OECD opracowała ramy raportowania kryptoaktywów (CARF — Crypto-Asset Reporting Framework), zatwierdzone w 2022 roku. W Unii Europejskiej odpowiednikiem tych ram jest nowelizacja dyrektywy oznaczona jako DAC8 — dyrektywa (UE) 2023/2226 zmieniająca dyrektywę 2011/16/UE. Nakłada ona na dostawców usług w zakresie kryptoaktywów obowiązek raportowania, a na państwa — obowiązek automatycznej wymiany tak zebranych danych. Przepisy te są co do zasady stosowane od 1 stycznia 2026 roku, a przy ich interpretacji państwa mają korzystać z komentarza OECD, aby standard krypto i standard bankowy działały spójnie.

Szczegółowe zasady, które dane i kto dokładnie musi raportować, opisujemy w osobnym tekście o obowiązkach raportowych z dyrektywy DAC8. Tutaj istotne jest to, że DAC8 i CARF nie tworzą nowego, odrębnego mechanizmu — one napełniają danymi o kryptoaktywach ten sam system automatycznej wymiany, który wcześniej obsługiwał rachunki bankowe.

Co dane ujawniają organowi podatkowemu

Wartość automatycznej wymiany dla administracji skarbowej bierze się z tego, że łączy ona trzy rodzaje informacji w jeden obraz:

• dane identyfikujące — imię i nazwisko, adres, rezydencję podatkową oraz numer identyfikacji podatkowej — które wiążą konto na giełdzie z konkretną osobą;
• wartości i wolumeny — zagregowane kwoty operacji dla poszczególnych rodzajów kryptoaktywów, liczbę transakcji i ich charakter;
• typy operacji — nabycia i zbycia za walutę tradycyjną, wymiany między kryptoaktywami, płatności oraz transfery.

Zestawienie tych elementów pozwala organowi zrobić rzecz z jego perspektywy najważniejszą: porównać obraz aktywności na giełdzie z tym, co podatnik sam wykazał w zeznaniu. Jeśli z otrzymanych danych wynika, że rezydent zbywał kryptoaktywa o istotnej wartości, a w rozliczeniu rocznym nie ujął z tego tytułu żadnego przychodu, powstaje rozbieżność, którą urząd może wyjaśniać. Praktyczny wniosek dla użytkownika jest prosty: niezadeklarowane zyski z kryptowalut przestają być trudne do wykrycia. To, co jeszcze niedawno wymagało od administracji żmudnego zbierania informacji za granicą, teraz przychodzi do niej samo, w ustandaryzowanej i regularnej formie.

Granice mechanizmu

Wokół tego tematu łatwo narasta nieporozumienie, które trzeba od razu rozwiać. Automatyczna wymiana informacji nie jest publicznym rejestrem majątku ani narzędziem nieograniczonej inwigilacji. Ma ściśle określony cel i ściśle określonych adresatów.

Przekazywane są dane o charakterze podatkowym, a ich odbiorcami są wyłącznie organy podatkowe państw uczestniczących w wymianie — nie opinia publiczna, nie inne instytucje i nie dowolne podmioty. Dane te podlegają regułom ochrony danych osobowych oraz tajemnicy chroniącej informacje podatkowe, a państwo, które je otrzymuje, może wykorzystywać je co do zasady do celów, dla których zostały przekazane, czyli do stosowania i egzekwowania prawa podatkowego. Dyrektywa 2011/16/UE odwołuje się przy tym do standardu informacji “istotnych” dla tych celów — nie jest to zatem gromadzenie danych bez związku z opodatkowaniem.

Wymiana obejmuje przy tym z góry zdefiniowany zakres danych, a nie pełny wgląd w konto użytkownika. Dostawca raportuje ustandaryzowany zestaw informacji — dane identyfikujące oraz zagregowane wartości operacji — a nie kompletną historię każdego ruchu środków czy korespondencję z klientem. Administracja skarbowa otrzymuje więc obraz wystarczający do oceny, czy zadeklarowane dochody odpowiadają skali aktywności, ale nie nieograniczony podgląd na wszystko, co użytkownik robił na platformie.

Nie znaczy to oczywiście, że mechanizm jest bez znaczenia dla przeciętnego użytkownika. Znaczy natomiast, że jego działanie jest przewidywalne i osadzone w ramach prawnych: administracja otrzymuje określony zestaw danych, w określonym celu i pod określonymi rygorami ich ochrony. Dla podatnika rozliczającego się uczciwie nie zmienia to niczego poza tym, że ewentualne pomyłki łatwiej będzie skorygować, gdy urząd dysponuje tymi samymi liczbami. Dla tych, którzy dotąd liczyli na to, że zagraniczna giełda pozostanie poza zasięgiem polskiego fiskusa, zmienia bardzo wiele.

Perspektywa posiadacza kryptowalut

Automatyczna wymiana informacji przez lata była cichą infrastrukturą, o której przeciętny inwestor nie musiał myśleć — działała w tle świata rachunków bankowych. Wraz z DAC8 i ramami CARF ta sama infrastruktura obejmuje kryptoaktywa, a jej istnienie staje się okolicznością, którą warto uwzględnić przy rozliczeniach. Punktem wyjścia pozostaje rzetelne deklarowanie dochodów z obrotu kryptowalutami niezależnie od tego, na jakiej platformie i w jakim kraju powstały. Żadnej nowej powinności podatkowej sama wymiana nie dokłada; zmienia się to, że wywiązywanie się z dotychczasowych obowiązków staje się znacznie łatwiej weryfikowalne.