CARF: globalny standard OECD raportowania kryptoaktywów

Przez ostatnią dekadę międzynarodowa współpraca podatkowa opierała się na jednej prostej idei: państwa automatycznie wymieniają się danymi o rachunkach finansowych swoich rezydentów. Bank w jednym kraju raz do roku przekazuje własnej administracji informacje o klientach będących rezydentami innego państwa, a ta administracja przesyła je dalej — do fiskusa kraju, w którym dana osoba płaci podatki. Ten mechanizm, znany jako CRS (Common Reporting Standard), objął tysiące instytucji finansowych na całym świecie. Miał jednak wyraźną słabość: nie obejmował kryptoaktywów. Odpowiedzią OECD na tę lukę jest CARF — Crypto-Asset Reporting Framework, czyli ramy sprawozdawczości w zakresie kryptoaktywów.

Skąd wziął się CARF

Kryptoaktywa okazały się szczególnie kłopotliwe dla dotychczasowego systemu przejrzystości podatkowej. Z natury są transgraniczne — transfer między portfelami nie zna granic administracyjnych — a przy tym można je przechowywać i przenosić poza tradycyjnym systemem bankowym. CRS obejmował głównie banki, domy maklerskie, fundusze i ubezpieczycieli, czyli klasyczne instytucje finansowe. Giełda kryptowalut czy dostawca portfela nie mieściły się w tych definicjach, przez co dane o cyfrowych aktywach podatnika zwyczajnie nie trafiały do wymiany. Rezydent jednego państwa mógł gromadzić majątek u dostawcy z drugiego, a jego rodzimy fiskus nie miał o tym żadnej wiedzy.

OECD opracowała CARF właśnie po to, by tę lukę zamknąć. Standard został przygotowany na wniosek grupy G20 i opublikowany przez OECD w 2022 r. jako zestaw wzorcowych zasad, które poszczególne jurysdykcje mają przenieść do własnego prawa. Cel jest analogiczny do CRS: doprowadzić do tego, aby informacja o kryptoaktywach danej osoby, zgromadzonych u dostawcy działającego za granicą, mogła w sposób automatyczny dotrzeć do administracji podatkowej państwa jej rezydencji. CARF bywa więc opisywany jako krypto-odpowiednik CRS — nie zastępuje go, lecz rozszerza tę samą logikę na nową kategorię aktywów.

Jak zbudowany jest standard

CARF opiera się na kilku filarach, które razem przekładają ogólną ideę wymiany danych na konkretne obowiązki dostawców. Warto poznać je po kolei, bo to one wyznaczają realny zasięg standardu.

Pierwszym elementem są definicje raportowanych kryptoaktywów. CARF celowo posługuje się szeroką definicją: obejmuje aktywa cyfrowe, które opierają się na kryptografii i rozproszonym rejestrze (lub technologii podobnej) i mogą być przechowywane oraz przenoszone w sposób zdecentralizowany. Poza zakresem pozostają natomiast te instrumenty, które nie służą celom płatniczym ani inwestycyjnym, a także aktywa już objęte zmienionym CRS. Chodzi o to, by standard obejmował realne kryptowaluty i tokeny, nie tworząc luk, ale też nie dublując obowiązków.

Drugim filarem są podmioty raportujące. W terminologii CARF to raportujący dostawcy usług w zakresie kryptoaktywów — w skrócie RCASP (Reporting Crypto-Asset Service Provider). Chodzi o podmioty, które zawodowo świadczą usługi wymiany kryptoaktywów w imieniu klientów: giełdy, kantory internetowe, niektórych brokerów, a w określonych sytuacjach także operatorów bankomatów kryptowalutowych. To na nich spoczywa ciężar zebrania i przekazania danych — użytkownik pozostaje podmiotem, o którym się raportuje, a nie tym, kto raportuje.

Trzecim elementem jest zakres raportowanych transakcji. CARF obejmuje trzy główne kategorie: wymianę między kryptoaktywami a walutami tradycyjnymi (krypto-fiat), wymianę jednego kryptoaktywa na inne (krypto-krypto) oraz transfery kryptoaktywów, w tym niektóre płatności detaliczne za towary i usługi powyżej określonego progu. Dzięki temu w polu widzenia znajdują się nie tylko klasyczne transakcje giełdowe, ale też przepływy między aktywami i wypłaty poza platformę. Dostawca raportuje zagregowane dane o tych operacjach — ich rodzaj, liczbę i wartość — w powiązaniu z konkretnym użytkownikiem.

Czwartym filarem są procedury należytej staranności. Zanim dane trafią do wymiany, dostawca musi ustalić, kim jest jego klient i gdzie jest on rezydentem podatkowym. Służą temu procedury identyfikacyjne wzorowane na tych z CRS: zebranie oświadczenia o rezydencji, potwierdzenie jego wiarygodności oraz — co kluczowe — ustalenie numeru identyfikacji podatkowej (TIN, w Polsce odpowiada mu NIP lub PESEL). Standard obejmuje przy tym zarówno klientów indywidualnych, jak i podmioty, a w przypadku tych ostatnich wymaga niekiedy ustalenia osób sprawujących nad nimi kontrolę. Bez przypisania transakcji do właściwej jurysdykcji cały mechanizm nie miałby sensu, dlatego prawidłowa identyfikacja rezydencji użytkownika jest jednym z centralnych obowiązków RCASP.

Raportowanie w CARF ma charakter zagregowany i okresowy. Dostawca nie przekazuje administracji zapisu każdej pojedynczej operacji w czasie rzeczywistym, lecz zestawienie za dany rok: dane identyfikujące użytkownika oraz sumaryczne informacje o jego transakcjach w rozbiciu na poszczególne rodzaje kryptoaktywów i kategorie operacji. Taki model jest bliski temu, jak działa CRS w odniesieniu do rachunków bankowych, i pozwala administracji zestawić otrzymane dane z tym, co podatnik wykazał w rocznym rozliczeniu.

CARF a zmieniony CRS

Równolegle z opracowaniem CARF OECD zmodyfikowała także sam standard CRS. Nowelizacja rozszerzyła go między innymi na pieniądz elektroniczny oraz cyfrowe waluty banków centralnych (CBDC), a także doprecyzowała traktowanie produktów inwestycyjnych powiązanych z kryptoaktywami. Chodziło o to, by uniknąć sytuacji, w której ten sam instrument raz wpada w tryby CRS, a raz w tryby CARF — albo, co gorsza, wypada z obu.

W efekcie oba standardy działają komplementarnie. CRS pozostaje właściwy dla rachunków w tradycyjnych instytucjach finansowych oraz dla nowych kategorii, takich jak pieniądz elektroniczny czy CBDC. CARF przejmuje natomiast to, co dotąd pozostawało nieobjęte: obrót kryptoaktywami realizowany za pośrednictwem wyspecjalizowanych dostawców. Granica między nimi została wytyczona tak, aby dane o majątku podatnika — niezależnie od tego, czy trzyma go na koncie bankowym, w pieniądzu elektronicznym, czy w kryptowalucie — miały drogę do jego administracji podatkowej.

Wdrożenie w Unii i na świecie

CARF sam w sobie jest wzorcem — zestawem zasad, który nabiera mocy prawnej dopiero po przeniesieniu do prawa krajowego lub unijnego. W Unii Europejskiej tę rolę pełni dyrektywa DAC8, czyli dyrektywa (UE) 2023/2226 zmieniająca ramy współpracy administracyjnej w dziedzinie opodatkowania. To ona wprowadza obowiązki raportujących dostawców do porządku prawnego państw członkowskich, w dużej mierze odwzorowując konstrukcję CARF. Motyw 9 dyrektywy wprost odwołuje się do “ram sprawozdawczości OECD w zakresie kryptoaktywów”, a motyw 21 przewiduje, że uznanie CARF za standard minimalny lub równoważny pozwoli uniknąć powielania obowiązków w relacjach z państwami spoza Unii. Szczegóły tego, jak DAC8 przekłada standard na konkretne obowiązki polskich giełd i użytkowników, opisujemy osobno w tekście o raportowaniu kryptoaktywów w ramach DAC8.

Unia nie działa jednak w pojedynkę. W listopadzie 2023 r. grupa 48 państw i jurysdykcji zadeklarowała wolę wdrożenia CARF i rozpoczęcia automatycznej wymiany informacji na jego podstawie do 2027 r. Wśród nich znalazły się zarówno państwa członkowskie Unii, jak i liczne jurysdykcje spoza niej. Kolejne kraje dołączały do tej grupy w następnych latach, przy czym część z nich zapowiedziała rozpoczęcie wymiany nieco później — w 2028 lub 2029 r. — w zależności od krajowych procedur legislacyjnych. Ta różnica dat oznacza, że globalna sieć wymiany będzie się dopiero domykać, a dokładny zasięg CARF będzie zależał od tego, ile jurysdykcji faktycznie aktywuje wzajemne porozumienia o wymianie.

CARF z założenia ma być standardem naprawdę globalnym, a nie regionalnym. Siła CRS wzięła się właśnie z tego, że przystąpiła do niego zdecydowana większość znaczących centrów finansowych — dane nie miały gdzie “uciec”. CARF idzie tą samą drogą: jego skuteczność będzie tym większa, im więcej jurysdykcji z aktywnym rynkiem krypto włączy się do wymiany.

CARF z perspektywy polskiego posiadacza krypto

Dla osoby, która trzyma kryptoaktywa na zagranicznej giełdzie, CARF sprowadza się do jednej zasadniczej zmiany: dane o jej aktywach i transakcjach przestają być niewidoczne dla polskiego fiskusa. Dostawca działający w jurysdykcji objętej standardem zbierze informacje o rezydencji podatkowej klienta, przypisze je do jego numeru identyfikacji podatkowej i przekaże własnej administracji, a ta — w ramach automatycznej wymiany — prześle je do polskich organów podatkowych. Krajowa administracja otrzyma więc zestaw danych, który wcześniej pozostawał poza jej zasięgiem.

W praktyce oznacza to, że rozliczenie dochodów z kryptoaktywów przestaje być kwestią wyłącznie deklaracji podatnika. Fiskus zyskuje niezależne źródło informacji, które można zestawić z tym, co podatnik sam wykazał. Dla osób rzetelnie rozliczających się nie zmienia to wiele poza tym, że ich zeznania stają się łatwiejsze do zweryfikowania. Dla tych, którzy zakładali, że aktywa u zagranicznego dostawcy pozostaną poza wiedzą polskich organów, CARF domyka tę drogę.

Sam CARF nie jest przy tym daniną. Nie ustanawia własnych stawek ani nie przesądza, jak opodatkować dochody z kryptowalut — tę kwestię pozostawia w całości krajowym przepisom podatkowym. Rozstrzyga wyłącznie o tym, jakie dane, przez kogo i do kogo mają być przekazywane. Jego rola jest egzekucyjna: buduje administracyjne zaplecze, dzięki któremu już istniejące obowiązki podatkowe da się realnie wyegzekwować.

Świat bez podatkowych białych plam

CARF domyka logikę, którą OECD zapoczątkowała ponad dekadę temu wraz z CRS: majątek podatnika, gdziekolwiek się znajduje, ma zostawiać ślad widoczny dla właściwej administracji. Kryptoaktywa przez lata były w tym obrazie białą plamą — transgraniczne, cyfrowe i pozostające poza zasięgiem tradycyjnych instytucji. Wraz z wejściem CARF w życie i jego wdrożeniem przez Unię oraz kolejne jurysdykcje ta plama zaczyna znikać. Dla użytkownika krypto wniosek jest prosty: świat, w którym cyfrowe aktywa były niewidzialne dla fiskusa, przechodzi do historii, a rzetelne rozliczenie przestaje być kwestią wyboru, a staje się jedyną spójną strategią.